Экзаменационный билет по международным стандартам финансовой отчетности

Учет затрат по кредитам и займам в соответствии с МСФО (IAS)23.

Необходимость в разработке МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам» вызвана тем, что способ отражения затрат на привлечение заемных средств оказывает существенное влияние на финансовый результат компании (главным образом за счет распределения затрат между отчетными периодами).

Так, списание затрат в период их понесения затрагивает показатели только отчетного периода, в то время как капитализация затрат в стоимости актива приводит к опосредованному влиянию на финансовый результат нескольких отчетных периодов посредством отражения амортизационных расходов.

Цель МСФО (IAS) 23 заключается в определении порядка учета затрат по займам и соответствующих требований к раскрытию информации.

Cтруктура и основные положения МСФО (ias) 23

Основная идея стандарта. МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам»

Предприятие должно признавать затраты по займам в качестве расходов в том периоде, в котором они понесены.

Однако затраты по займам, непосредственно связанные с приобретением, строительством или производством квалифицируемого актива, должны быть капитализированы в составе себестоимости этого актива.

Согласно требованиям изучаемого стандарта компания должна применять положения настоящего регламента к учету любых затрат по займам, которые привлекаются и направляются компанией на реализацию задач покупки, возведения или производства активов для извлечения экономических выгод в пользу компании.

Данный стандарт не распространяется на фактическую/вмененную стоимость капитала, включая привилегированные акции, которые классифицированы не в качестве обязательств.

Компания согласно требованиям и положениям собственной учетной политики имеет право исключать из сферы применения настоящего стандарта займы, использованные на создание специфических отвечающих определенным требованиям, к примеру, биологических активов или запасов, которые компания создает в свою пользу регулярно и в большом количестве.

В соответствии с данным стандартом компания может выбрать один из двух вариантов учета затрат по займам:

1.      основной - затраты по займам признаются в качестве расходов того периода, в котором они произведены;

1.      альтернативный - затраты по займам признаются расходами того периода, в котором они произведены, за исключением затрат по займам, непосредственно относящимся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива.

Затраты по займам- процентные и другие расходы, понесенные компанией в связи с получением заемных средств.

Таким образом, затраты по займам включают расходы по привлечению заемных средств не только в форме займов, но и кредитов, облигационных займов, выпуска векселей и пр., за исключением фактических или подразумеваемых затрат в отношении акционерного капитала (включая привилегированные акции), не рассматриваемого как обязательства.

Затраты по займам могут включать:

•        процент по банковским овердрафтам, краткосрочным и долгосрочным ссудам;

•        амортизацию скидок или премий, связанных со ссудами;

•        амортизацию дополнительных затрат, понесенных в связи с организацией получения ссуды;

•        платежи в отношении финансового лизинга, отраженные в учете в соответствии с МСФО 17 «Аренда»;

•        курсовые разницы, возникающие в результате займов в иностранной валюте, в той мере, в какой они считаются корректировкой затрат на выплату процентов.

Признание затрат по займам в соответствии с основным подходом/

Если компания осуществила выбор способа учета затрат по займам в пользу основного подхода, то все расходы, связанные с привлечением заемных средств и относящиеся к отчетному периоду, признаются расходами отчетного периода, т.е. отражаются в отчете о прибылях и убытках и соответственно уменьшают финансовый результат. При этом признание происходит вне зависимости от условий выплаты основной сумма долга и процентов, т.е. исключительно по методу начисления.

Применяя основной подход к учету затрат по займам, компания должна убедится в правильности исчисления сумм затрат по займам, отнесенным на уменьшение финансового результата отчетного периода.

Учет затрат по займам по основному подходу достаточно прост, в то время как альтернативный подход вызывает больше вопросов при использовании. Поэтому дальнейшее изложение материала посвящено главным образом методике учета по альтернативному подходу.

Признание затрат по займам в соответствии с альтернативным подходом.

Альтернативный подход учета затрат по займам отличается от основного подхода тем, что затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, капитализируются путем включения в стоимость этого актива.

То есть при альтернативном подходе затраты по займам признаются в качестве расходов того периода, в котором они понесены, за исключением затрат по займам, относящимся к квалифицируемым активам. Поэтому основное внимание при использовании альтернативного подхода следует уделить учету затрат по займам, относящимся к квалифицируемым активам.

Квалифицируемый актив - актив, подготовка которого к предполагаемому использованию или для продажи обязательно требует значительного времени.

Квалифицируемыми активами могут быть основные средства, незавершенное строительство, инвестиционная собственность, запасы; главное чтобы все эти объекты требовали значительного времени на доведение их до состояния пригод­ности к использованию или продаже.

Не являются квалифицируемыми активами: активы, готовые к использованию по назначению или продаже; инвестиции и те запасы, которые повседневно производятся в больших количествах, на повторяющейся основе и на протяжении короткого периода времени.

Требования к затратам по займам, разрешенным к капитализации/

Затраты по займам, непосредственно связанные с приобретением, строительством или производством квалифицируемого актива, - это те затраты по займам, которых можно было бы избежать, если бы не были произведены расходы на соответствующий актив.

Критериями капитализации затрат по займам, непосред­ственно связанным с приобретением, строительством или произ­водством квалифицируемого актива, является возможности:

-получения компанией в будущем экономических выгод;

-надежного измерения затрат.

Затраты по займам, не удовлетворяющие этим условиям, должны включаться в расходы того периода, к которому они относятся.

При учете капитализируемых затрат по займам основным фактором, оказывающим влияние на порядок учета, является наличие связи между квалифицируемым активом и заемными средствами. Заемные средства могут привлекаться непосредственно для приобретения квалифицируемых активов или привлекаться в общих целях и частично использоваться на финансирование квалифицируемого актива.

Поэтому согласно МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам» те затраты, которые понесло предприятие по займам, направленным на создание актива, отвечающего определенным требованиям, необходимо капитализировать путем включения данных расходов в себестоимость данного актива. Данные расходы капитализируются в себестоимость актива в том случае, когда у фирмы возникает перспектива извлечения экономических выгод от использования данного актива, а сам размер расходов можно достоверно оценить. При этом прочие затраты по займам признаются в качестве фактических расходов в непосредственном периоде, когда предприятие их реально понесло.

К группировке затрат по займам, направленных на покупку, строительство или создание актива, отвечающего определенным требованиям, относятся затраты, которые компания не понесла бы в случае отказа или не принятия решения о производстве данного актива. Когда компания использует заем по логике целевого финансирования, то есть привлекает заемные средства исключительно в целях реализации своей задачи по приобретению конкретного актива, отвечающего определенным требованиям, тогда все совокупные затраты на финансирование этой операции могут быть установлены достоверно.

Однако распространены ситуации, когда выявление связей между активами и заемным финансированием вызывает затруднения по разным причинам. Например, финансовый заем привлекался в агрегированном виде и был расходован компанией на несколько своих задач, в том числе связанных с увеличением количества активов на балансе. Или компания использует несколько долговых инструментов с разными процентными ставками и комиссиями, а дальнейшее распределение конкретных денег внутри предприятия не может быть достоверно отражено. Дополнительно ситуацию могут осложнять колебания валютных курсов, которые постоянно изменяют фактическую стоимость долгового инструмента для компании. В итоге, финансовый менеджмент компании (согласно требованиям собственной учетной политики) должен применить субъективный взгляд на определение реальных величин затрат по займам, связанным с конкретным активом.

В зависимости от того, сколько заемных средств каждого типа займов или отдельного источника долгового финансирования используется в связи с реализацией задач, связанных непосредственно с данным активом, финансовые менеджеры должны выделить размер суммы расходов по займам, который можно капитализировать как сумму фактических затрат в течение периода, уменьшив ее предварительно на возможный инвестиционный доход от использования заемных средств.

Бывает, что между привлечением займа и его фактическим использованием может пройти время, хотя компания уже имеет на своих счетах указанные долговые средства и несет связанные с ними расходы. Поэтому многие компании используют долговые деньги в качестве инвестиционного инструмента и извлекают в периоде инвестиционный доход, который должен быть учтен в непосредственной связи с данным займом, как было указано ранее: сумма понесенных по займам затрат корректируется на размер инвестиционного дохода.

Согласно требованиям МСФО IAS 23 компания начинает капитализацию затрат по займам в качестве части себестоимости актива тогда, когда впервые выполнены все перечисленные условия:

Совершены расходы по формированию актива;

Совершены расходы по займам, связанным с данным активом;

Начата работа компании в вопросе подготовки к использованию данного актива по назначению или реализации на открытом рынке.

В структуру затрат, связанных с определенным активом, включаются только те затраты, которые характеризуются выплатами денежных средств и/или принятием процентных обязательств, которые корректируются на размер полученных субсидий при наличии.

Работа компании, связанная с подготовкой актива к его использованию, включает в себя не только производство или физическое создание самого актива. Сюда также относится любая связанная деятельность, которая может выражаться в административной, технической, исследовательской и другой работе, которая необходима в процессе создания рассматриваемого актива. Если работа над активом в периоде не производилась, а осуществлялось только фактическое владение/управление активом, то такая деятельность не может включаться в данную группировку, а соответственно расходы на нее не подлежат капитализации.

Если разработка актива на длительное время прерывается, то компания должна приостановить капитализацию затрат на такой период. При этом компания может нести расходы по содержанию незавершенных объектов в течение длительного времени без капитализации таких затрат. Однако по логике МСФО 23 компаниям разрешено не приостанавливать капитализацию затрат по займам, если задержка вызвана особенностями технологии производства или подготовкой актива, а также в том случае, когда по незавершенному объекту осуществляется значительная технологическая или административная поддержка. Полное прекращение капитализации затрат по займам наступает в тот момент, когда завершены все работы, связанные с подготовкой данного актива.

Принятие актива в качестве готовой единицы означает наступление такой точки, хотя работы по техническому оснащению или подготовке актива для продажи еще могут продолжаться. Согласно положениям IAS 23 окончанием работ по созданию актива принято считать завершение всех капитальных конструктивных работ без учета незначительных доработок. Если актив состоит из нескольких частей, тогда каждый объект рассматривается в качестве отельной конструктивной единицы.

Согласно требованиям IAS 23 компания должна полностью или частично списать балансовую стоимость актива, который отвечает определенным требованиям, в тот момент, когда балансовая стоимость или прогнозируемая финальная стоимость актива превысит возмещаемую стоимость или чистый размер стоимости продажи актива.

Регламент «МСФО IAS 23 Затраты по займам» определяет, что любая компания, которая осуществляет подготовку отчетности согласно требованиям настоящего стандарта, должна раскрывать в своей отчетности следующие группировки сведений:

Размер суммы затрат по займам, фактически понесенным в течение периода;

Ставку капитализации, которую использует компания;

Существенные дополнения и уточнения, которые могут оказать влияние на восприятие отчетности со стороны заинтересованных лиц.

Обобщим результаты изучения стандарта. Основная идея стандарта заключается в том, что если займы используются для финансирования создания квалифицируемых активов, они обязаны капитализироваться в составе затрат на актив. Все остальные затраты по займам признаются в качестве расходов отчетного периода.

. Если заем специально получен на финансирование создания квалифицируемого актива, то капитализации подлежат все проценты за минусом инвестиционного дохода.

Если для финансирования создания квалифицированного актива используются займы общего назначения, то расчет затрат по займам, подлежащих капитализации, тоже достаточно прост – это произведение ставки капитализации на сумму затрат на квалифицируемый актив (но не более фактически начисленных затрат по займам). При этом расчет не зависит ни от того, какие конкретно займы общего назначения использовались для финансирования квалифицированного актива, ни в какой доле это происходило.

Предприятию , использующему МСФО  необходимо утвердить в своей учетной политике:

- методику определения того, используются ли займы общего назначения для финансирования создания квалифицируемых активов;

- используемый период для расчета ставки капитализации;

- порядок определения затрат на квалифицируемый актив (средний или на отчетную дату).

 

 

 

 

Тесты

 

1Уменьшение балансовой стоимости актива в процессе переоценки оценивается

 

В) убыток

МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»

 

2Переоценная стоимость основного средства -

 

А) ценность использования на дату оценки за вычетом амортизации и убытков от обесценивания

МСФО (IAS) 16 «Основные средства» (Property, plant and equipment)

 

3Если балансовая стоимость актива в процессе переоценки увеличивается

В)то сумма  такого увеличения должна быть признана в составе прочего совокупного дохода и накоплена в капитале под заголовком «прирост стоимости от переоценки»

МСФО (IAS) 16 «Основные средства» (Property, plant and equipment)

 

 

4Переоценка основных средств производиться

 

А) обязательно один раз в год

МСФО (IAS) 16 «Основные средства» (Property, plant and equipment)

 

5Увеличение балансовой стоимости актива в процессе переоценки оценивается

 

г) прибыль текущего периода

МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Задача

 

Отражение выручки в отчетности МСФО (IFRS) 15
2021 год		2022 год
Показатель	Сумма, тыс. долл.	Показатель	Сумма, тыс. долл.
Выручка	39000	Выручка	70000
Себестоимость продукции	33000	Себестоимость продукции	55000
Валовая прибыль	6000	Валовая прибыль	15000
Расходы по реализации	4,2	Расходы по реализации	4,5
Административные расходы	5,5	Административные расходы	5,8
Операционная прибыль	5990,3	Операционная прибыль	14989,7
Финансовые доходы		Финансовые доходы	2
Финансовые расходы	2,0	Финансовые расходы	14987,7
Прочие доходы	5988,3	Прочие доходы	1400
Прочие расходы (оценочное обязательство)	780,00	Прочие расходы(оценочное обязательство)	13587,7
Прибыль до налогов	5208,3	Прибыль до налогов	2717,54
Текущий налог на прибыль	1041,66	Текущий налог на прибыль	10870,16
Чистая прибыль после уплаты налогов	4166,64	Чистая прибыль после уплаты налогов	14989,7